Q.医療法人の役員給与を損金に算入することが可能でしょうか？
A.医療法人が役員に支給する給与のうちで一定のものに関しては、不相当に高額な部分の金額を除いて損金に算入することが可能です。
また、退職給与は、原則として、不当に高額な部分の金額を除いて損金に算入することが可能です。
1.税制改正前の役員給与の取扱い
平成18年度の税制改正より前は、役員の給与が「役員報酬」(月給のような定期の給与)、「役員賞与」(臨時的な給与)、「役員退職給与」に分類されていました。法人税法では、役員報酬や役員退職給与は原則損金に算入、役員賞与は損金不算入と規定されていました。ただし、役員報酬や役員退職給与のうち不相当に高額な部分は損金不算入、役員賞与のうち使用人兼務役員に支給する使用人分の賞与で一定の要件を満たすものは損金算入となっていました。
2.役員給与のうち損金算入が可能なもの
平成18年度の税制改正において、役員報酬や役員賞与といった法人が役員に支給する給与は、法人税法で「役員給与」として一括して規定が設けられました。
この改正の背景として、会社法第361条(取締役の報酬等)に「取締役の報酬、賞与その他の職務執行の対価として株式会社から受ける財産上の利益」という規定が設けられ、役員報酬や役員賞与がこの規定に照らして職務執行の対価として取り扱われるようになったことや、企業会計上も「役員賞与に関する会計基準」(企業会計基準委員会、平成17年11月29日)において「役員賞与は、発生した会計期間の費用として処理する」とされたことが挙げられます。
上記の「一括して規定が設けられ」たというのは、平成19年4月以後に始まる各事業年度において、「法人が役員に支給する給与」のうちで、定期同額給与、事前確定届出給与、利益連動給与のどれにも当たらないものは、損金算入されないと規定されたということです(ただし、同族会社は、利益連動給与を損金算入することができません)。定期同額給与、事前確定届出給与、又は利益連動給与に当たるなら、不相当に高額な部分の金額を除き損金算入が可能です。
そして、定期同額給与、事前確定届出給与又は利益連動給与に当たるための要件を次に説明します(ただし、不相当に高額な部分を損金算入することはできません)。
(1)定期同額給与
・支給時期における支給額が原則として事業年度を通じて同じ額である(ただし、著しい業績悪化による減額といった場合に関する一定の例外規定も存在します)。
・支給時期が1ヶ月以下の一定の期間ごとである。
・事前の規定がある(その内容につき議事録等の作成が必要です)。
(2)事前確定届出給与
支給額や支給時期が事前に規定されていて、所轄税務署長にその内容に係る届出書の提出をしている。
(3)利益連動給与
・あらゆる業務執行役員に支給する。
・支給限度額の規定がある。
・有価証券報告書に記される利益に係る指標を基礎とした客観的な算定方法である。
・あらゆる業務執行役員に関して同一の算定方法である。
・同族会社ではない。 等
医療法人の場合、利益連動給与に当たるための要件を満たすとは考えられません。
利益が発生したことにより事業年度の途中において増額する役員給与は、定期同額の要件に該当せ
ず、全額が損金に算入されません。損金に算入できる役員給与は、相当限定されています。
3.役員給与から除外されるもの
(1)退職給与、(2)法人税法第54条第1項に定める新株予約権によるもの、(3)(1)・(2)以外のもので使用人兼務役員に支給する使用人としての職務に対するもの、(4)法人が事実を隠ぺいし又は仮装して経理することでその役員に支給するものは、上記2で述べた「法人が役員に支給する給与」から除外されます。
なお、上記(1)の退職給与は役員給与には当たらないものの、以前と同じように「不相当に高額な部分の金額」を除き原則として損金算入が可能です。
4.使用人兼務役員の要件
上記3で述べたように、役員給与のうちで、使用人兼務役員に支給する「使用人としての職務に対する部分」にこの規定が適用されることはありません。
医師以外の役員に関しては、使用人兼務役員といえる人も存在するのではないかと思われます。理事長の奥様も、使用人兼務役員に当たるケースが存在しますから、注意しなければなりません。
役員のうち、部長、課長、その他法人の使用人としての職制上の地位を持ち、かつ、常時使用人としての職務に従事する人のことを、使用人兼務役員と呼びますが、次の役員は使用人兼務役員に当たりません(法人税法施行令第71条)。
(1)代表取締役、代表執行役、代表理事及び清算人
(2)副社長、専務、常務その他これらに準ずる職制上の地位にある役員
(3)取締役(委員会設置会社の取締役に限定されます)、会計参与及び監査役並びに監事
(4)合名会社、合資会社及び合同会社の業務執行社員
(5)同族会社の役員のうち一定の要件に該当する役員
医療法人は医療法に基づき設立された法人で、医療法上、剰余金の配当の禁止が規定されていること等から、会社法に基づき設立された営利法人とは違い、同族会社には当たりません。したがって、上記(5)は、医療法人とは無関係です。
実務上、役員の職務内容、他の使用人の給与、医療法人の収益状況に応じて、どの程度の役員給与が適当なのかが決定されます。
5.医師である理事の給与の決定におけるポイント
(1)常勤なのか非常勤なのか、職務内容に則した給与なのか
非常勤の理事に高額を支給したら、否認される恐れがあります。
(2)他の使用人の給与や医療法人の収益状況との比較
他の使用人の給与と比較して極端に高額すぎないか、法人の決算内容と比べて不自然な支給額ではないか等について判断します。
(3)同種同規模の医療法人の役員給与との比較
同種同規模の医療法人の役員給与と比較して極端に高額すぎると、否認される恐れがあります。(院長が他の法人の役員給与を知らないのが一般的ですから、事例を数多く把握している顧問税理士等に相談されるといいでしょう)。
6.医師を除く理事の給与の決定におけるポイント
基本的に、上記5で述べた医師である理事の給与の決定におけるポイントと同じですが、医師である理事の給与より医師ではない理事の給与が高いというケースはほぼ存在しないといえますので、注意を要します。
